Исчисление транспортного налога с учетом повышающего коэффициента: проблемы правоприменительной практики в контексте соблюдения принципов налогообложения

Вопросы видов и содержания принципов налогообложения остаются актуальны в науке и практике реализации налоговых правоотношений. Как справедливо отмечает Пансков В.Г.

«...серьезные разногласия имеют место «...» в понимании сущностного наполнения отдельных принципов…» [7, с. 1]. Статья 3 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) достаточно полно и конкретно перечисляет основные отправные начала налогового регулирования, основанные на конституционных положениях, посвященных правам личности и рыночной экономики России. Тем не менее, многие исследователи отмечают, что система принципов налогового права, в настоящее время, не является согласованной, поэтому нуждается в теоретическом и практическом переосмыслении [10, с. 103]. И подавляющее число разногласий научных мнений, лежит в плоскости закрепления в законодательстве о налогах и сборах принципа справедливости налогообложения.

Ю.И. Грищенко указывает, что данный принцип, призван побороть социальное неравенство и социальное расслоение общества [3, с. 157]. Ордынская Е.В., Черковен М.В., Костина Е.Д. считают, что справедливость налогообложения может рассматриваться как механизм социального регулирования, при котором, налоги служат способом управления и перераспределения доходов в обществе [6, с. 145]. Но не только в доктрине налогового права мы можем обнаружить подобные заявления.

На протяжении последних десятилетий, «острыми» остаются вопросы о введении прогрессивной шкалы налогообложения для отдельных категорий налогоплательщиков. К примеру, в сентябре 2025 года, в очередной раз, предложена законодательная инициатива, связанная с увеличением налоговых ставок по налогу на доходы физических лиц для «сверхбогатых» граждан [2]. В научной среде можно встретить отдельные авторские позиции о целесообразности введения «налога на роскошь» в отношении объектов недвижимого имущества в России [4]. Таким образом, допустимо констатировать, что аспекты справедливости налогообложения, в призме нивелирования «социальной напряженности» между отдельными классами, не перестают волновать научное сообщество, законодателя и общество в целом.

Однако отдельные проявления «прогрессивного» налогообложения, мы уже можем наблюдать в содержании НК РФ. В 2013 году, ст. 362 НК РФ была дополнена положениями о применении повышающих коэффициентов для расчета транспортного налога в отношении легковых автомобилей отдельных марок; в 2024 году в ст. 224 НК РФ внесены изменения, устанавливающие пятиступенчатую шкалу определения налоговых ставок в отношении налога на доходы физических лиц, варьирующихся от суммы совокупного дохода гражданина. В связи с чем, государство, поступательно предпринимает меры к дифференциации налогообложения, что, по мнению исследователей, является позитивной правовой, политической и экономической тенденцией [1]. В рамках настоящей работы полагаем целесообразным сосредоточиться на рассмотрении отдельных вопросов, касающихся порядка исчисления и уплаты транспортного налога с учетом повышающего коэффициента, в отношении некоторых категорий автомобилей, возникающих в правоприменительной практике, а также определить, насколько введение данного механизма соответствует как достижению принципа справедливости налогообложения, так и соблюдению иных отправных начал налогового законодательства.

Следует отметить, что ежегодно, Министерством промышленности и торговли Российской Федерации (далее - Минпромторг) подготавливается Перечень легковых автомобилей «премиального класса», в отношении которых применяются повышающие коэффициенты (далее - Перечень автомобилей) для расчета итоговой суммы транспортного налога, предусмотренные ст.362 НК РФ.

Зависят они от стоимости автотранспортного средства, а также от года его выпуска. Именно данный Перечень служит основанием для применения повышающего коэффициента, для целей расчета транспортного налога, подлежащего уплате, относительно конкретного автомобиля [8]. Однако как отмечается в доктринальных исследованиях, основными сложностями, связанными с расчетом транспортного налога, с применением повышающего коэффициента, являются: определение справедливого круга налогоплательщиков и обоснованная формулировка объекта налогообложения и его критериев [19, с. 263]. Почему же, обозначенные проблемы, возникают?

Причиной тому служит тот факт, что Федеральная Налоговая служба (далее - ФНС) в 2022 году, разработала и опубликовала официальное письмо, в котором разъяснила, что «...отсутствие в Перечне детализированного описания соответствующей марки и модели автомобиля «...» не освобождает налогоплательщика от применения повышающего коэффициента, при соответствии транспортного средства обязательным критериям, установленным НК РФ…» [9]. Таким образом, по мнению ФНС, автомобиль, абсолютно любой марки, не указанной в Перечне, может быть признан, для целей расчета транспортного налога, объектом налогообложения, в отношении которого применяется повышающий коэффициент, если его основные характеристики отвечают признакам, указанных в ст.362 НК РФ, и отсутствие конкретизации в описании характеристики транспортного средства, указанного в Перечне, не является основанием для освобождения налогоплательщика от исполнения налоговой обязанности. Данный подход представляется весьма спорным, ведь ч.2 ст.362 НК РФ не содержит исключений из общего порядка расчета транспортного налога с повышающим коэффициентом, в случае если тот или иной автомобиль, его модель и т.д. не фигурируют в обозначенном Перечне автомобилей. Примечательно, но обозначенная позиция ФНС, не всегда разделяется судами, при разрешении налоговых споров.

В арбитражный суд обратилась организация с требованиями об оспаривании решения налогового органа [11]. Как было установлено судом, в собственности юридического лица находился автомобиль марки Mercedes-Benz модели S 500 4MATIC 2016 года выпуска. Налоговый орган осуществил расчет транспортного налога с учетом положений ст.362 НК РФ о повышающем коэффициенте. В свою очередь, организация указала, что спорный автомобиль, не фигурирует в Перечне легковых автомобилей, в отношении которых, подлежит применению повышающий коэффициент, в связи с чем, полагала, что решение налогового органа незаконно. Рассмотрев дело, суд поддержал позицию налогоплательщика, отметив, что спорная марка автомобиля в перечень легковых автомобилей не включена; данный перечень не подлежит произвольному изменению, в связи с чем, отсутствие в нем конкретной марки автомобиля с соответствующей детализацией, является основанием для расчета транспортного налога в общем порядке.

Таким образом, суд исходил из непосредственного содержания ст.362 НК РФ, а также Перечня соответствующих автотранспортных средств, которые не допускают расширительного толкования. По мнению суда, только те автотранспортные средства и их марки, которые непосредственно закреплены в Перечне автомобилей, надлежит учитывать при расчете транспортного налога с повышающим коэффициентом. К аналогичному выводу приходит достаточно внушительное количество арбитражных судов [12- 14].

Однако встречается и противоположная судебная позиция. По схожим фактическим обстоятельствам, в связи с отсутствием автомобиля Porsche Panamera GTS в обозначенном Перечне, Арбитражный суд Курганской области указал, - «...поскольку в Перечне легковых автомобилей не указана конкретная версия данной модели автомобиля, следует признать, что повышающий коэффициент по транспортному налогу подлежит применению ко всем версиям «Porsche» модели (версии) «Раnаmеrа», в том числе GTS с объемом двигателя 3996 см3…» [15]. К аналогичным выводам приходят и другие суды [16-17].

Следует отметить, что данная позиция, первоначально, была высказана Верховным судом Российской Федерации в одном из его решений, и уже после его опубликования, была поддержана со стороны ФНС и некоторых арбитражных судов [5]. Но, несмотря на это, она, напротив, породила увеличение сложностей, касающихся расчета транспортного налога с применением повышающего коэффициента, и не выступила для арбитражных судов «ориентиром» разрешения данной категории налоговых споров.

Основная проблематика, связанная с порядком исчисления транспортного налога с учетом повышающего коэффициента, в правоприменительной деятельности, состоит в верном толковании и определении необходимости полноценного учета содержания Перечня автотранспортных средств, для целей расчета транспортного налога в соответствии с положениями ст.362 НК РФ. С одной стороны, ст.362 НК РФ предельно понятно закрепляет порядок исчисления суммы транспортного налога с применением повышаю- щего коэффициента: объект налогообложения должен фигурировать в составе Перечня автотранспортных средств, отвечать определенному стоимостному, а также временному (год выпуска) критериям. С другой, рыночная система экономики настолько динамично развивается, что Министерству промышленности и торговли, не всегда удается своевременно оценить наличие, либо отсутствие конкретной марки автомобиля на рынке, и отразить его в Перечне, на что, дополнительно, оказывает влияние, изменение общей конъюнктуры стоимости автомобилей на рынке. Однако обозначенный фактор, по мнению ФНС и некоторых арбитражных судов, не влияет на расчет транспортного налога. И так как любое государство стремится к расширению границ налогообложения, по причине того, что налоги, составляют большую долю доходной части бюджета конкретного публично-правового образования, позиция налоговых органов, и некоторых арбитражных судов, вполне выглядит логичной, и, с экономической точки зрения, обоснованной.

Но с юридической точки зрения, она не выдерживает критики, по причине несоответствия как нормативным положениям ст.362 НК РФ, так и принципу законности в налоговой сфере. В рассматриваемом случае, когда порядок расчета транспортного налога четко закреплен ст.362 НК РФ, но вопреки ей, ФНС и арбитражные суды полагают, что отсутствие конкретного автотранспортного средства с детализацией его отдельных признаков, в Перечне автомобилей, не является основанием для неприменения повышающего коэффициента, по нашему мнению, это наглядно демонстрирует нарушение ч.6 ст.3 НК РФ, в силу которой, каждый должен знать какие налоги и в каком порядке он должен платить. Каким образом налогоплательщик, должен узнать о рассматриваемом подходе ФНС и отдельных арбитражных судов, к расчету транспортного налога с учетом повышающего коэффициента, если конкретный объект налогообложения, прямо, в Перечне автотранспортных средств, отсутствует? Ведь непосредственно из содержания ст.362 НК РФ указанного не следует.

Подобное положение дел в законодательстве и правоприменительной практике, приводит нас к закономерным выводам. Подход ФНС и некоторых арбитражных судов к исчислению транспортного налога с применением повышающего коэффициента, при отсутствии конкретной марки автотранспортного средства, или его существенных характеристик в Перечне автомобилей, не в полной мере соответствует положениям ст.362 НК РФ. Более того, обозначенная позиция налоговых органов и судов, затрудняет понимание налогоплательщиками условий, порядка исчисления и уплаты транспортного налога, тем самым оставляет их в неведении относительно конкретных оснований применения повышающего коэффициента, при фактическом отсутствии объекта налогообложения в необходимом Перечне автомобилей.

Однако в рамках обозначенной проблематики, неизбежно следует задаться следующим вопросом. Что существеннее, при сложившимся механизме расчета транспортного налога с учетом повышающего коэффициента: соблюдение принципа законности или справедливости налогообложения, где повышающий коэффициент служит одной из форм «прогрессивного» налогообложения? В условиях рыночной модели экономических отношений, с трудом можно дать однозначный ответ на поставленный вопрос. Но следует признать, что один принцип не может существовать и реализовываться, без другого, в связи с чем, необходима разработка правовых норм, регламентирующих порядок исчисления транспортного налога с применением повышающего коэффициента, обеспечивающих баланс интересов налогоплательщиков и государства [18]. В связи с этим, видится целесообразным дополнение ч.2 ст.362 НК РФ следующим положением:

«Для целей настоящей главы, налоговый орган может признать обоснованным применение повышающего коэффициента в отношении легкового автомобиля по иным основаниям, не предусмотренных абзацем 11 части 2 настоящей статьи, если легковой автомобиль обладает признаками, указанными в абзаце 8 и абзаце 9 части 2 настоящей статьи. Указанное решение налогового органа может быть обжаловано налогоплательщиком в установленном Законом порядке».

Видится, что предлагаемое к принятию положение, внесет окончательную ясность в отношении спорных вопросов исчисления транспортного налога с учетом повышающего коэффициента, и позволит налогоплательщикам, налоговым органам и судам, действовать в рамках правового поля.